4. Метод налогового права. Метод налогового права


Вторым критерием для определения сущности налогового права служит метод правового регулирования. Специфика общественных отношений, в совокупности образующих предмет налогового права, обусловила и особенности способов государственного воздействия на данную сферу финансовой деятельности.

Метод — совокупность приемов или операций практического или теоретического освоения действительности, подчиненных решению конкретной задачи. Методы отражают качественную сторону налоговых отношений, так как позволяют судить о характере сочетания частных и публичных финансовых интересов. Наиболее распространенным методом налогового права в современных условиях является метод властных предписаний (императивный, административно-командный), поскольку государство самостоятельно устанавливает процедуры установления, введения и уплаты налогов, а также материальное содержание этих отношений.

Прямое указание на регулирование налоговых отношений властными предписаниями содержится в ст. 2 НК РФ. Ссылка на регулирование налоговых отношений императивным способом содержится и в Гражданском кодексе РФ, п.3 ст. 2 которого определяет, что к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, поскольку они основаны на властном подчинении.

Каких-либо иных способов воздействия на налоговые отношения законодательством не устанавливается, что можно объяснить инертностью законодателя и его традиционными взглядами на регулирование публичных отраслей права императивными предписаниями. Налоговым правоотношениям изначально присущ конформизм — необходимость для субъектов следовать предписаниям законодательства, а не праву выбора.

В налоговых отношениях наиболее ярко метод властных предписаний проявляется в применении налоговыми органами административного порядка наложения санкций. В данной ситуации признак властности заключается в возможности, предоставленной только одной стороне (налоговым органам), самостоятельно, не применяя судебную процедуру, восстанавливать нарушенные фискальные права и интересы государства, а также добиваться выполнения другой стороной (налогоплательщиком) возложенных на нее обязанностей.

Безусловно, налогоплательщики имеют право обжаловать неправомерные действия налоговых органов в суде, что не исключает первоначальной властности отношений. В современных условиях актуальность приобретает метод диспозитивности, который показывает переход от примата публичной формы собственности к поиску компромисса между государственными и частными интересами. Следствием отказа государства от исключительно властного (императивного) способа воздействия на налоговые отношения является, например, предоставленная частному субъекту возможность формирования своей налоговой политики, получения отсрочки исполнения и обеспечения налоговой обязанности, заключения договоров на получение налогового кредита или инвестиционного налогового кредита, проведения зачета задолженности государства перед поставщиком товаров (работ, услуг) посредством зачета встречного требования по исполнению налоговой обязанности.

Безусловно, в силу специфики налогового права названный метод не является аналогом способа правового регулирования гражданских отношений. Следовательно, налоговое право — это подотрасль финансового права, нормы которой регулируют императивным и диспозитивным методами совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Следовательно, налоговое право — это подотрасль финансового права, нормы которой регулируют императивным и диспозитивным методами совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вопрос о методе правового регулирования является одним из самых непростых в отечественном правоведении.

Это обусловлено рядом объективных причин. 1. Проблема конструирования соответствующей категории как в общетеоретическом плане, так и применительно к отдельной отраслевой науке, осложняется высокой степенью ее абстрактности.

2. Черты метода правового регулирования, раскрывающие суть данной категории, нередко непосредственно не отражаются в конкретных положениях позитивного права и могут быть сформулированы лишь на основе обобщения и анализа в выводах доктрины. Это предопределяет отсутствие единства в позициях ученых относительно содержания упомянутой категории.

Теоретический экскурс. Действительно, понятие метода правового регулирования, согласно господствующему мнению, призвано отразить в концентрированном виде основные особенности определенной совокупности юридических норм, подчеркнуть их юридическое своеобразие, позволяющее рассматривать их как единую систему – отрасль права, отличающуюся относительной автономностью своего функционирования.Отмеченная значительная степень абстрактности категории метода правового регулирования заставляет обращать внимание на практическое значение этого понятия.

Оно (это понятие) не должно терять конкретности, превращаться лишь в камень преткновения бесчисленных теоретических дискуссий без ясных практических выводов и следствий. В связи с этим, на наш взгляд, наибольший интерес как в практическом, так и теоретическом плане представляет не просто определение (в нашем случае) налогово-правового метода регулирования, а выявление его конкретных сущностных черт, которые имеют роль своеобразных общих правил воздействия данной области права на соответствующие отношения, на поведение отдельных индивидуумов, признаваемых участниками этих отношений.
В связи с этим, на наш взгляд, наибольший интерес как в практическом, так и теоретическом плане представляет не просто определение (в нашем случае) налогово-правового метода регулирования, а выявление его конкретных сущностных черт, которые имеют роль своеобразных общих правил воздействия данной области права на соответствующие отношения, на поведение отдельных индивидуумов, признаваемых участниками этих отношений.

Сказанное не предполагает отождествление метода и принципов правового регулирования, поскольку если принципы права характеризуют содержание права в соответствии с теми ценностями, которые оно признает и намеревается защищать и отстаивать, то черты метода правового регулирования показывают те средства, которые использует право, чтобы достичь этих целей.

В литературе также справедливо указывается на то, что, если принципы фокусируют в себе сущность права, то метод отражает содержание отрасли под углом зрения способа воздействия данной отрасли на регулируемые отношения[1]. Таким образом, отраслевой метод раскрывается как способ воздействия отрасли на поведение людей, способ организации правовой связи участников регулируемых отношений[2].

Для исследования любой области права метод правового регулирования приобретает неоценимое значение. Практика показывает, что группы юридических норм специализируются прежде всего не по своему непосредственному материальному содержанию, а по приемам, средствам, юридическим конструкциям, используемым ими для регулирования различных отношений.

Поэтому черты метола правового регулирования оказываются весьма полезными особенно на первом этапе изучения определенной совокупности юридических норм при определении ее границ, отделения ее от иных групп юридических норм.Рассмотренное выше понятие предмета правового регулирования неспособно в указанном плане заменить категорию метода.

Поэтому черты метола правового регулирования оказываются весьма полезными особенно на первом этапе изучения определенной совокупности юридических норм при определении ее границ, отделения ее от иных групп юридических норм.Рассмотренное выше понятие предмета правового регулирования неспособно в указанном плане заменить категорию метода. В литературе справедливо отмечается, что поскольку речь идет о системе права, то классифицируемым «материалом» оказываются не сами общественные отношения, а право как самостоятельное общественное явление. Общественные отношения даже тогда, когда они становятся предметом правового регулирования, в состав самого права не включаются, «получая в нем идеальное отражение»[3].

Различия в содержании отношений, т.е. в предмете регулирования разных отраслей права, получают в праве не прямое, а трансформированное, переведенное в юридические категории отражение.

Вывод о том, что данная группа общественных отношений представляет из себя предмет регулирования особой отрасли нрава, сам по себе нуждается в проверке и представляется достоверным лишь при доказанности того факта, что данная группа общественных отношений требует специфического регулирования и предопределяет существование особой правовой формы[4]. Поэтому справедливо пишет К). К. Толстой, что предметом отрасли права может быть

«лишь такая совокупность общественных отношений, качественная определенность которой выявляет себя в специфике метода правового регулирования»

[5].В теории права разработаны известные категории, которые призваны в концентрированном виде отображать основные черты юридического содержания определенной области права.

Не все эти категории являются однопорядковыми по своему значению.

Если принципы, функции и метод в разных аспектах непосредственно концентрируют в себе юридическое содержание отрасли, то механизм правового регулирования (понимаемый как совокупность средств правового воздействия, к которым относятся нормы, правоотношения, юридические факты, акты реализации прав и обязанностей[6]) является признаком вторичного характера[7].В литературе вопрос о методе регулирования налоговых отношений нередко раскрывается путем сопоставления последнего с административно-правовым методом регулирования. При этом, как правило, указанные два метода либо вообще отождествляются (М.

И. Пискотин и др.), либо указывается лишь на незначительные особенности налогово-правового метода (А.

В. Брызгалин, М. В. Карасева, Н. И. Химичева и др.). Вместе с тем можно исходить и из того, что между указанными методами, равно как и между налогово-правовым методом и другими методами регулирования общественных отношений других отраслей публично-правового цикла имеются различия более существенного характера[8]. Представляется необходимым подробно остановиться лишь на некоторых характерных чертах метода регулирования налогового права: 1) преобладание в правовом регулировании позитивного обязывания участников налоговых отношений; 2) ограничение правовой инициативы участников налоговых отношений; 3) юридическое неравенство участников налоговых отношений, выражающееся в различии содержания правосубъектности последних; 4) сочетание в налоговом праве общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования.

Итак, рассмотрим их подробнее:1. Позитивное обязывание участников налоговых отношений как черта метода налогово-правового регулирования. Все юридические методы сохраняют основное качество правового регулирования, состоящее в установлении обеспеченных государством прав и обязанностей участников регулируемых отношений.

Но в разных отраслях права установление прав и обязанностей и обеспечение их государственным принуждением происходит по-разному.

В зависимости от характера регулируемых отношений право пользуется велениями различного содержания.

В одних случаях право, прежде всего, дозволяет определенное поведение, в других обязывает к какому-то поведению, в третьих – запрещает определенное действие или бездействие[9].Теоретический экскурс.

В. Д. Сорокин, развивая эту мысль, отмечает, что,

«.если иметь в виду именно первоначальные, исходные способы, то кроме трех названных остальные отсутствуют либо выступают в качестве вторичных, производных способов»

[10].

Разумеется, в каждой отрасли имеются нормы, содержащие все указанные виды велений (позитивное обязывание (предписание), дозволение, запрет). Тем не менее отрасли права резко отличаются друг от друга преобладанием одного или специфическим сочетанием нескольких из названных видов предписаний, непосредственно выраженных в нормах[11].В юридической науке обращается внимание на тот факт, что каждый структурный элемент метода – дозволение, предписание и запрет – выступает в тесной связи с другими.

Значит, стоит «сработать» одному элементу, как сразу начинают действовать и другие. По этой причине выглядит вполне обоснованной точка зрения, согласно которой в рамках любой юридической системы одна разновидность правовых норм определяет границы и содержание возможного поведения субъектов права. Диспозиции этих норм содержат дозволение.

Диспозиции этих норм содержат дозволение. Другая группа норм закрепляет, предписывает должное поведение субъектов, от которого они при наступлении предусмотренных нормой ситуаций уклониться не вправе. Диспозиции этих норм содержат предписание.

И, наконец, третья разновидность правовых норм воздействует на поведение людей посредством запрещения определенных деяний (действий и бездействия). В диспозициях этих норм содержится запрет[12].

«Другими словами, метод правового регулирования может существовать только как объединение всех трех первичных компонентов – дозволения, предписания и запрета, т.е.

как система, основанная на тесном взаимодействии, взаимообеспечении этих трех компонентов. Ни дозволение, ни предписание, ни запрет не могут существовать изолированно друг от друга. Поэтому, когда мы говорим о том, что метод правового регулирования проявляется посредством юридических дозволений, предписаний и запретов, то имеем в виду их совокупное проявление с преобладанием какого-то одного элемента, эффективное действие которого обеспечивается присутствием двух других».

Иногда,

«при оптимальном варианте, образно говоря, “срабатывает” тот элемент, который непосредственно воздействует, а два других сохраняют свою значимость лишь в потенциальном виде»

[13].Как и для всего публичного права в целом, для налогового права характерно превалирование в методе правового регулирования такого его элемента как предписание (позитивное обязывание). Как правило, именно данный способ воздействия выполняет роль прямого регулятора соответствующих социальных связей, возникающих при налогообложении. Вместе с тем, при анализе рассматриваемой черты метода налогового правового регулирования также наглядно проявляется его специфичность.

Она связана со степенью доминирования позитивного обязывания (предписания) как одного из способов (элементов), составляющих метод правового регулирования.

Она (эта степень доминирования) значительно превосходит то, что мы можем встретить в иных публично-правовых отраслях.

Действительно, общая схема действия различных методов правового регулирования такова: «если один из субъектов обладает предоставленным ему законом правомочием (дозволение), то реализация этого правомочия в предусмотренных ситуациях обеспечивается обязанностью другого субъекта предпринять соответствующие действия (предписание).

В свою очередь невыполнение субъектом возложенной на него обязанности, которая вытекает из правомочия, влечет за собой реализацию запрета в виде того или иного вида ответственности за деяние в форме бездействия»[14]. В налоговом праве нередко господствует иная схема регулирования отношений: один из субъектов обязан совершить четко определенные действия (предписание), выполнение этой обязанности в свою очередь гарантируется обязанностью другого субъекта предпринять активные действия по обеспечению установленными правовыми средствами надлежащего выполнения первым субъектом своей обязанности (предписание).

Реализация же запрета в налоговом праве осуществляется как и в других публично-правовых отраслях. В то же время для регулирования отношений, не составляющих ядро предмета налогового права, дозволение (как способ юридического воздействия) активно используется и становится в некоторый налогово-правовых институтах даже основным, доминирующим (пример тому группы норм, посвященные изменению срока исполнения налоговой обязанности, а также защите прав налогоплательщиков, налоговых агентов и т.д.).2.

Ограничение правовой инициативы участников налоговых отношений.

Данная черта метода правового регулирования налоговых отношений проявляется достаточно отчетливо. Более того, М. В. Карасева отмечает, что по общему правилу «.метод властных предписаний в финансовом праве может быть определен как конформистский. Конформизм финансово-правового метода является противоположностью инициативы как характерной черты гражданско-правового метода.

Он означает, что субъекты финансового права вступают в финансовые правоотношения не но своей воле, не по своей инициативе, а лишь следуют предписаниям соответствующих актов государственных органов»[15]. Впрочем, сложно утверждать, что налогово-правовой метод также в полной мере обладает чертами «конформизма».

Действительно, в налоговом праве определенные виды субъектов, выступающие в качестве налогоплательщиков, в значительной степени сами могут инициировать правоотношения (например, они вправе обращаться в финансовые органы за предоставлением отсрочек). Налогоплательщики вправе: предлагать некоторые способы обеспечения обязанностей по уплате налогов и сборов (гл. 11 НК РФ), просить предоставить инвестиционный налоговый кредит, обращаться за разъяснениями законодательства, самостоятельно формировать учетную политику, инициировать переход на специальный налоговый режим (например, упрощенную систему налогообложения) и т.п.

Таким же образом и участники налоговых отношений, наделенные властными полномочиями, в определенных случаях способны проявлять правовую инициативу в рамках налоговых отношений. Так, налоговые органы могут по собственной инициативе приступить к выездной или камеральной проверке налогоплательщика или налогового агента, и НК РФ на стадии изъявления подобной инициативы не устанавливает существенных ограничений.

3. Юридическое неравенство участников налоговых отношений, выражающееся в различии содержания правосубъектности последних.Налоговая правосубъектность характеризуется неравенством ее носителей. Отчасти это уже было отмечено выше. Сказанное определяется особенностью общественных отношений, регулируемых налоговым правом.

Нередко один из участников таких отношений функционально подчинен другому. Известно, что для налогового права, как и для ряда других отраслей, присущ метод императивных предписаний, сущность которого выражается в том, что решение того или иного вопроса осуществляется в значительной степени в одностороннем порядке. Некоторая специфика налогово-правового метода проявляется в круге государственных органов, уполномоченных давать императивные предписаниям участникам налоговых отношений.

В силу существующего распределения компетенции между государственными органами большая часть таких предписаний исходит от органов государства, созданных специально для осуществления налогового контроля, охраны фискальных интересов государства. Участники налоговых отношений, которым они адресуют свои предписания (организации, физические лица), находятся во взаимосвязи с этими органами и в зависимости от них лишь в связи с исполнением комплекса обязанностей определенного рода (обязанности по правильному исчислению налогового платежа, полному и своевременному его внесению, а также иные сопутствующие обязанности, обеспечивающие реализацию названных ст. 21, 23–24 НК РФ). Поэтому представляется справедливым утверждение, что в налогово-правовом регулировании метод императивных предписаний проявляется преимущественно в отношениях функционального подчинения.

Известно, что аналогичный метод в административном праве проявляется, наоборот, главным образом, в отношениях вертикального подчинения, т.е.

подчинения в полном объеме деятельности. В финансовом праве метод императивных предписаний проявляется как по линии функции финансовой деятельности, так распространяется и на отношения «вертикального» соподчинения[16].Метод правового регулирования взаимосвязан с отраслевой правосубъктностью. Поэтому особенностью административной и отчасти финансовой правосубъектности логично признать ее иерархичность[17], отражающую иерархичность построения управленческих прав и обязанностей государственных органов, находящихся на различных уровнях.
Поэтому особенностью административной и отчасти финансовой правосубъектности логично признать ее иерархичность[17], отражающую иерархичность построения управленческих прав и обязанностей государственных органов, находящихся на различных уровнях.

Данного свойства у налоговой правосубъектности не наблюдается по причине специфики превалирующего в налоговых отношениях функционального подчинения. 4. Сочетание в методе налогового права общедозволительного и разрешительного типов (начал, порядков) правового регулирования.

Важнейшей чертой метода налогового права выступает особое сочетание в нем общедозволительных и разрешительных начал правового регулирования.

Первый из названных типов (начал, порядков) правового регулирования обусловливает действие формулы: все, что не запрещено законом, дозволено; в соответствии со вторым – применяется прямо противоположное правило: все, прямо не разрешенное законом, запрещено.Теоретический экскурс. В литературе по общей теории права вопрос об общих дозволениях и запретах рассматривается хотя и в связи с проблемами метода правового регулирования, однако, как правило, все-таки отдельно от проблематики данной категории[18]. Не оспаривая такой подход по существу, есть также основания полагать, что само по себе понятие метода также вполне способно отразить всю полноту проблемы приемов и путей воздействия права на отношения определенного вида и общую направленность такого юридического воздействия (регулирования).

В связи с этим вопрос о господстве в рамках определенной области права того или иного типа правового регулирования уместно учитывать как проявление черты метода. С. С. Алексеев отмечает, что

«тип правового регулирования характеризует наиболее существенные разновидности сочетаний способов регулирования, именно тех способов, которые воплощаются в глубинных элементах структуры нрава, в дозволениях и запретах»

[19]. Действительно, тип правового регулирования, присущий налоговому праву, может быть охарактеризован как одна из наиболее существенных (глубинных) черт соответствующего метода правового регулирования.В отдельных публикациях вышеуказанная формула общего дозволения понимается не как черта метода, а как правовой принцип.

Например, Н. И. Матузов отмечает, что известный в теории права со времен римских юристов принцип «все, не запрещенное законом, дозволено» воспринят сегодня всеми более или менее развитыми правовыми системами.

Он освящен многовековым историческим опытом, зафиксирован во французской Декларации прав человека и гражданина 1789 г., провозгласившей:

«Закон может запрещать лишь деяния, вредные для общества; все же, что не воспрещено законом, то дозволено»

(ст. 5). В Конституции Французской республики 1791 г. соответственно постулировалось:

«Все, что законом не запрещено, не может быть пресекаемо»

[20].

Кроме того, выраженная в приведенных словах идея обосновывалась также в трудах многих философов и ученых прошлого.

Например, часто приводятся слова Гегеля, который писал:

«Позволено, а потому и не предписывается правом все то, что не стесняет свободы других, иначе говоря, что не препятствует их актам»

[21].В целом, в отечественном правоведении вопрос о предпочтительности общедозволительного или разрешительного типа правового регулирования активно обсуждался, по крайней мере, дважды: вначале в рамках исследования проблем науки гражданского права[22], затем в 1987–1989 гг. – на общетеоретическом уровне. В ходе последней из упомянутых дискуссий В.

С. Нерсесянц обоснованно подчеркивал, что должна существовать презумпция правомерности незапрещенного, иначе

«при уравнительно-дозволительном порядке регуляции, где все, прямо не разрешенное, запрещено, новое в принципе оказывается под запретом как нечто негативное»

[23]. Иной подход к этой проблеме просто привел бы к нарушениям неотъемлемых конституционных прав и свобод граждан.

Положения российской Конституции закрепляют, что права и свободы граждан могут быть ограничены лишь федеральным законом в перечисленных Конституцией целях публичного характера (ст.

18, 56 Конституции). И если применить при определении сферы прав данных лиц формулу: «запрещено все, что не разрешено законом», то тем самым, во-первых, ограничиваются права индивидуумов без прямого указания на необходимость этого в законе, во-вторых, подобные ограничения оказываются никак не увязанными с конкретными публичными целями, ради которых они предусматриваются. Следовательно, в любом случае невозможно выявить соразмерность и обоснованность ограничения указанных прав.Вместе с тем в публикациях также отмечалось, что общедозволительное начало не может быть абсолютизировано.

Так, Р. З. Лившиц пишет:

«.нужное большой осторожностью отнестись к суждениям о том, что ныне все укладывается в формулу “незапрещенное дозволено”; сфера применения этого принципа ограничена»

[24]. В. С. Нерсесянц высказывается более определенно, указывая на то, что применительно к статусу органов власти и ее представителей должен действовать принцип «запрещено все, что не разрешено». Действительно, применение общедозволительного типа правового регулирования к деятельности органов власти приводит к отрицанию действенности такого же принципа при установлении меры прав и свобод граждан и их объединений.

Таким образом, есть основания полагать, что тип правового регулирования предопределяется не просто характером соответствующих отношений, но субъектным составом этих отношений. Содержание правосубъектности частных лиц (физических лиц, организаций) должно определяться по принципу «дозволено все, кроме.», а содержание компетенции публичных субъектов – согласно правилам разрешительного типа правового регулирования. Состав субъектов налогового права, а также структурный тип налогового правоотношения, характеризующийся наличием в данном правоотношении, по крайней мере, одного участника, не обладающего властными полномочиями в сфере налогообложения, и одного – обладающего таковыми, предопределяют особое соотношение общедозволительного и разрешительного начал в рамках налогово-правового регулирования.Действительно, если в сфере гражданского, семейного, трудового права мы сталкиваемся преимущественно с общедозволительным типом правового регулирования (разрешено все, что прямо нс запрещено законом), а в сфере многих институтов государственного, административного и бюджетного права – с разрешительным типом правового регулирования (запрещено все, что прямо не разрешено законом), то в рамках налогового права наблюдается гармоничное сочетание этих начал.

Так, правомерность действий физических лиц и организаций, участвующих в налоговых отношениях, определяется, как правило, по первому принципу (разрешено все, что прямо не запрещено законом). Законность же действий и решений государственных органов, органов местного самоуправления, обладающих властными полномочиями в налоговых отношениях и участвующих в них, определяется на основе анализа их компетенции по прямо противоположному принципу (запрещено все, что прямо не разрешено законом).

Таким образом, сочетание общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования в налоговых отношениях вызвано особым субъектным составом этих отношений. В налоговом правоотношении частному субъекту (физическому лицу, организации) всегда противостоит публичный субъект (государственный орган, орган местного самоуправления, публично-территориальное образование).

Такая конструкция правоотношения является единственно возможной для налогового права и отражает реальное столкновение частных и публичных интересов в этой сфере общественных отношений[25]. Рассматриваемая черта метода правового регулирования недостаточно четко выражена в законодательстве о налогах и сборах, однако, по нашему мнению, она имеет под собой конституционные основания и должна играть определенную роль при применении налоговых норм. В самом деле, обратимся к ст.

21 НК РФ, содержащей перечень основных прав налогоплательщиков (плательщиков сборов). В п. 2 этой статьи устанавливается, что налогоплательщики имеют также иные не перечисленные в указанной статье права, установленные настоящим Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Таким образом, налицо намерение законодателя более или менее четко очертить перечень прав субъектов налогообложения, ограничив их теми, которые непосредственно названы в законодательстве о налогах и сборах.

Вряд ли такое положение следует признать оптимальным. Нет оснований не признавать и лишать юридической защиты права налогоплательщика, непосредственно не названные в актах законодательства о налогах и сборах, но вытекающих из его общего смысла или смысла отдельных его положений, если, конечно, их осуществление не препятствует надлежащему исполнению налоговых обязанностей, и содержание этих прав не противоречит нормативно закрепленным принципам налогового права. Применительно к органам государственной власти формулу «запрещено все, что прямо не дозволено законом» действующее законодательство о налогах и сборах воплощает достаточно последовательно.

Так, п. 2 ст. 31 НК РФ после перечисления в п.

1 названной статьи примерного перечня прав налоговых органов указывает, что налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные НК РФ. Из этого вытекает, что законодатель намеревается исчерпывающим образом раскрыть сферу налоговой компетенции данного органа власти непосредственно в тексте НК РФ, не прибегая к помощи иных законодательных источников. Итак, можно следующим образом определить рассматриваемую черту метода налогово-правового регулирования.

Соотношение общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования в сфере налогового права обусловлено субъектным составом. Общедозволительный тип правового регулирования («дозволено все, что не запрещено») применяется в отношении сферы прав частных лиц (физических лиц, организаций); разрешительный тип («прямо не разрешенное, запрещено») – в отношении полномочий публичных субъектов (органов государственной власти и местного самоуправления).

На основании изложенного можно дать следующее общее определение. Метод налогового права – это система установленных налогово-правовыми нормами способов организации налогового общественного отношения, характеризующихся ограничением форм проявления автономии воли субъектов данных отношений, специализацией содержания их правосубъектности, сочетанием общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования, позитивным обязыванием, ограничением правовой инициативы.

3.2. Формы реализации норм налогового права

Большая часть норм налогового права носит императивный (властный) характер, поскольку в них выражается государственная воля.

Их реализация, как и реализация норм других отраслей права, обеспечивается организационными и стимулирующими средствами, а также подкрепляется возможностью применения принудительной силы государства — «законного насилия». Реализация норм налогового права, как и других отраслей права, представляет собой процесс практического претворения в жизнь содержащихся в них требований.

В литературе выделяют несколько способов (или, как их иначе называют, — форм) реализации норм права:

  • использование;
  • исполнение;
  • применение;
  • 15.03.20161.72 Mб
  • 15.03.201622.74 Кб
  • 15.03.2016116.31 Кб
  • 13.04.20153.68 Mб
  • 13.04.201550.69 Кб
  • 13.04.2015153.9 Кб
  • 13.04.2015635.45 Кб
  • соблюдение. При этом исполнение норм налогового права представляет собой процесс совершения всеми участниками налоговых правоотношений тех действий, которые предписаны в нормах. В отличие от исполнения, применение налогово-правовых норм осуществляется органами государственной власти (должностными лицами) и практически выражается в совершении ими тех или иных юридически значимых действий (например, проведение сотрудниками налогового органа выездной налоговой проверки является применением ст. 89 НК РФ), бездействие (например, непривлечение лица к ответственности ввиду отсутствия в его действиях состава налогового правонарушения), издании налоговым органом индивидуальных правовых актов, основанных на требованиях материальных или процессуальных норм, и т.д. При использовании норм налогового права участник налоговых правоотношений сам решает, воспользоваться ему или нет каким-либо, предусмотренным налогово-правовыми нормами правом (например, правом на судебную защиты своих нарушенных действием либо бездействием налогового органа прав). В свою очередь, соблюдение норм налогового права пассивно по своей сути и заключается в воздержании участника налоговых правоотношений (налогоплательщика или, например, налогового органа) от нарушения указанных норм. Стр 1 из 17 » Соседние файлы в предмете
    • 13.04.20151.68 Mб
    • 15.03.20161.72 Mб
    • 13.04.2015635.45 Кб
    • 13.04.201586 Кб
    • 13.04.201550.69 Кб
    • 15.03.2016116.31 Кб
    • 15.03.20161.26 Mб
    • 13.04.20153.68 Mб
    • 15.03.201622.74 Кб
    • 13.04.20151.57 Mб
    • 13.04.2015153.9 Кб

    Для продолжения скачивания необходимо пройти капчу:

  • 13.04.201586 Кб
  • 15.03.20161.26 Mб
  • 13.04.20151.68 Mб
  • 13.04.20151.57 Mб

1. Налогово-правовые нормы

Норма налогового права — это общеобязательное, формально-определенное, установленное или санкционированное государством и обеспеченное государственной защитой правило общего характера, регулирующее властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подобно нормам других отраслей налогово-правовые нормы выступают юридическими регуляторами определенных общественных отношений, а именно налоговых отношений.

Сущность налогово-правовых норм состоит в том, что они представляют собой своеобразную модель (масштаб, эталон, критерий) возможного или должного поведения участников налоговых правоотношений. Задача законодателя состоит в том, чтобы обеспечить правовую унификацию, то есть установить единые и стабильные «правила игры» для всех субъектов налогового права. Признаки налогово-правовых норм могут быть разделены на общие, присущие нормам всех отраслей, и специальные, характеризующие специфику налогового права.

К первым относятся государственная природа, нормативность (то есть общий, абстрактный характер), общеобязательность, формальная определенность, системность, государственная защита, способность к регулированию общественных отношений. Специальными признаками налогово-правовых норм выступают следующие: 1) они регулируют общественные отношения в сфере налогообложения; 2) в большинстве своем имеют императивный характер, то есть представляют собой категорические предписания, жестко определяющие рамки дозволенного и должного поведения субъектов налогового права. При этом в отличие от гражданского права (как и других частноправовых отраслей) участники налогово-правовых отношений не могут самостоятельно, по своему усмотрению изменять (дополнять, конкретизировать) предписания налогово-правовых норм; 3) в содержании налогово-правовых норм преобладают позитивные обязывания и запреты; 4) санкции налогово-правовых норм носят имущественный характер.

Взаимодействуя, конкретизируя и дополняя друг друга, налогово-правовые нормы образуют целостную подотрасль в рамках финансового права — налоговое право России. Могут ли налогово-правовые нормы содержаться в неналоговых законах? Этот вопрос носит дискуссионный характер.

Сторонники «чистоты» налогового законодательства, как правило, ссылаются на п.

2 Постановления Верховного Совета РФ от 10.07.92 N 3255-1

«О некоторых вопросах налогового законодательства Российской Федерации»

, которым устанавливалось, что проекты законодательных актов Российской Федерации, регулирующие отношения, не связанные в целом с вопросами налогообложения, не должны содержать положения (нормы), устанавливающие особый порядок налогообложения, включая освобождение от налогов. Думается, в настоящее время избежать включения налоговых норм в нормативные акты иных отраслей права нереально.

В сфере бюджетного законодательства, например, такое положение обусловлено тем, что налоговая политика является составной частью бюджетно-финансовой политики. «Бюджетные законы, включая законы о федеральном бюджете, содержат предписания, относящиеся к налоговой сфере, меняющие налоговые обязательства, в том числе устанавливающие новые коэффициенты при исчислении налогов, освобождающие определенные субъекты от налоговых взносов и т.д., — замечает Т.Г.

Морщакова. — При этом в ряде случаев прямо указывается, что отдельные предписания включаются в законы о бюджете во изменение налоговых законов» <*>. Рост межотраслевого законодательства, интенсивное формирование комплексных правовых институтов составляет одну из основных тенденций развития современной системы российского права.

Признав не противоречащими Конституции РФ положения Закона РФ от 01.04.93 «О Государственной границе Российской Федерации» об установлении сбора за пограничное оформление, КС РФ косвенно подтвердил законность включения налоговых норм в акты неналогового законодательства (Постановление КС РФ от 11.11.97 N 16-П). Судебно-арбитражная практика исходит из того, что при разрешении споров нормы о налоговых льготах применяются независимо от того, в какой закон включена такая норма, поскольку решение вопроса о месте расположения той или иной правовой нормы находится в компетенции законодателя, а не суда.

Нормы, предусматривающие налоговые льготы, регулируют налоговые правоотношения и, несмотря на то, что они содержатся в «неналоговых» законах, входят составной частью в систему налогового законодательства, а потому подлежат применению. При этом налоговая ответственность не может применяться, если налогоплательщик руководствовался отраслевым законом, предоставляющим ему право на льготы по налогам, так как им исполнялся федеральный закон и его противоречие налоговому законодательству нельзя рассматривать как вину налогоплательщика <*>.

Пленум ВАС РФ указал, что в силу п.

1 ст. 56 НК РФ льготы по налогам и сборам устанавливаются законодательством о налогах и сборах, которое состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. В связи с этим впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения <*>.

Классификация налстово-правовых норм возможна по различным основаниям.

По содержанию они подразделяются на обязывающие, запрещающие и дозволяющие.

Обязывающие нормы предусматривают совершение субъектом определенных действий активного характера, например: встать на учет в налоговых органах, уплачивать законно установленные налоги и сборы, вести в установленном порядке налоговый учет, уплатить присужденную сумму штрафных санкций и т.д.

В случае неисполнения обязанности в добровольном порядке к участнику налоговых правоотношений применяются различного рода меры государственного принуждения. Запрещающие нормы содержат императивное требование воздержаться от совершения определенных действий под угрозой применения санкций со стороны государства. Они в категорической форме устанавливают виды действий, совершение которых государственной властью запрещается.

От участника налоговых правоотношений в данном случае требуется пассивное поведение, то есть отказ от активных действий. Так, запрещено грубо нарушать правила учета доходов и расходов и (или) объектов налогообложения; данные действия образуют состав налогового правонарушения, предусмотренный частью первой ст. 120 НК РФ, и в случае их совершения влекут применение санкции в виде взыскания штрафа в размере 5000 рублей.

Если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода, размер штрафа утраивается. Дозволяющие нормы разрешают участникам налоговых правоотношений использовать свои субъективные права в сфере налогообложения.

Так, налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы, получать от налоговых органов письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, получать налоговый кредит, знакомиться с актами налоговых проверок, обжаловать решения налоговых органов в административном и судебном порядке и т.д.

Дозволяющие нормы предоставляют субъектам возможность самостоятельно решать, реализовать или нет в конкретной ситуации нормативное предписание.

Субъективное право (в отличие от обязанностей и запретов) — это то, от чего субъект может отказаться без угрозы каких-либо санкций со стороны государства. Принуждение к использованию субъективных прав недопустимо, в противном случае право превращается в обязанность, то есть в свою противоположность.

Помимо указанных типов существуют и специализированные налогово-правовые нормы. Нормы-дефиниции нормативно определяют содержание какой-либо юридической категории, используемой в целях налогообложения.

Так, в ст. 11 НК РФ закреплены основные категории налогового законодательства, такие как организация, налоговый резидент, недоимка, обособленное подразделение и др. В ст. 19 НК РФ содержится дефиниция такого понятия, как «налогоплательщик», в ст.

20 — «взаимозависимые лица», в ст.

24 — «налоговые агенты», в ст. 25 -«сборщики налогов», в ст.

27 — «законный представитель налогоплательщика», в ст. 30 -«налоговые органы». Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ; специфические понятия и термины налогового законодательства используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.

Важнейшее значение для структурирования налогового права и налогово-правового регулирования имеют нормы-принципы, которые в обобщенной форме закрепляют базовые идеи налогового права, лежащие в основе налоговой системы России. Большинство из них расположено в ст. 3 НК РФ, другие были сформированы судебной практикой.

От налоговых норм-принципов следует отличать доктринальные принципы, выработанные налогово-правовой наукой, но прямо не закрепленные в источниках налогового права. Оперативные нормы определяют порядок вступления в силу, пролонгацию, отмену, действие в пространстве и по кругу лиц иных налогово-правовых норм.

Иногда их называют «нормы о нормах».

В последнее время возрастает интерес правовой науки к использованию в налоговом правотворчестве правовых презумпций и фикций. Норма-презумпция представляет собой предположение о наличии либо отсутствии некоторых фактов, основанное на вероятности. Пока такое предположение не опровергнуто (не доказано обратное), оно признается истинным (достоверным).

Наглядным примером такого рода норм является презумпция невиновности налогоплательщика, закрепленная в п. 6 ст. 108 НК РФ. Согласно ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается фактическая цена договора, то есть цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В данном случае законодателем установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен.

Нормы-фикции закрепляют идеальные (условные) правовые конструкции в качестве реально существующих. Правовые фикции признают существующими обстоятельствами ситуации до того, как они стали существовать в реальности; признают обстоятельства возникшими позже, чем это случилось на самом деле; признают реальными несуществующие обстоятельства; отрицают существование реальных обстоятельств.

Их применение вызывается необходимостью более эффективно устранять пробелы в налоговом законодательстве. Примером правовой фикции выступает норма, установленная в ст. 69 НК РФ:

«Требование об уплате налога считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма»

.

В данном случае получение требования налогоплательщиком поставлено в зависимость от истечения определенного периода времени, независимо оттого, получил он это требование или нет в действительности. К правовым фикциям относятся понятия взаимозависимых лиц и налоговых резидентов, вводимые исключительно для целей налогообложения. Но, пожалуй, самым наглядным примером нормы-фикции является «вмененный доход» как потенциально возможный доход налогоплательщика, используемый при расчете единого налога.

Можно выделить и так называемые нормы-рекомендации. Они не обеспечены штрафными санкциями и являются своеобразными предложениями субъектам налогового права действовать наиболее целесообразным, сточки зрения государства, образом.

Несмотря на необязательный характер, широкое использование участниками налогово-правовых отношений в своей деятельности рекомендательных налогово-правовых норм придает им фактически нормативный характер. По степени определенности налогово-правовые нормы можно разделить на императивные (их большинство) и диспозитивные.

Императивные нормы выражаются в категорических предписаниях, действующих независимо от воли, желания, усмотрения субъектов налогового права. Они четко, однозначно определяют поведение своих адресатов, не позволяя последним самостоятельно, по своему усмотрению изменить или отступить от нормативного предписания.

Диспозитивные нормы действуют постольку, поскольку субъекты самостоятельно не установили иные условия своих взаимоотношений. Они предоставляют субъекту налогового права свободу по своему усмотрению выбрать или установить любой вариант своего поведения, иногда с учетом указанных в норме условий и обстоятельств. В зависимости от предмета регулирования налогово-правовые нормы делятся на материальные и процессуальные.

Материальные нормы регулируют содержание налоговых правоотношений, а именно юридические факты, правовой статус субъектов, принципы, элементы налогообложения, правовой режим отдельных налогов и сборов.

Процессуальные устанавливают правовые формы налогового процесса — властной, правоприменительной деятельности налоговых органов и судов по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений, рассмотрению налоговых споров и привлечению участников налоговых правоотношений к ответственности за налоговые правонарушения. Кодификация налогового законодательства сопровождается бурным развитием процессуальных налогово-правовых норм. Формализация действий участников налоговых правоотношений, идет ли речь о налоговом учете, проведении налоговой проверки либо подаче налоговой декларации, создает дополнительные гарантии для защиты как публичных, так и частных интересов.

Действительно, налоговая деятельность должна быть правомерной как по содержанию, так и по форме. Строгое соблюдение процедур и процессуальных требований является обязательным условием законности любых действий в сфере налогообложения.

Императивная норма права

Императивные нормы права существенно отличаются от диспозитивных, являются их полной противоположностью и не предоставляют свободу действий.

Они представляют собой примеры авторитарных законов и установленных правил.

Императивность – абсолютная безусловность требований и достаточно точное обозначение прав и обязанностей каждой стороны в споре.

Эта форма отношений полностью исключает право выбора и является основой для множества законов, например, прописанных в Уголовном кодексе.

Императивные нормы права можно сразу определить по прописанному закону – он будет включать в себя такие выражения, как «недопустимо», «не могут» или «недействительно», а также другие элементы запрета. Этот тип предписаний предполагает четкое юридическое ограничение для взаимоотношений, т.е. их субъекты жестко ограничены в возможностях выбора и действиях.

Их цель – защитить экономические свободы сторон и обеспечить защиту важных интересов общества и государства. Императивные законы категоричны, они не допускают отклонения от требований или изменений.

У данных законов имеются свои характерные черты, которые делают их отличными от прочих. Они отличаются:

  1. распространенностью – они являются показателем объективности в любых спорах сторон, что делает их присущими любой правовой отрасти;
  2. методом использования – они применяются только в качестве ограничителей;
  3. статусом – они стоят выше диспозитивных форм и по-особому влияют на регуляцию отношений в социуме;
  4. внешней формой – это не расплывчатые объяснения, а четко прописанные принципы и ограничения;
  5. функциями – выполняют охранную, обеспечивающую, образующую и регуляционную работу. При этом для них характерно наделение сторон юридическими обязанностями и возможностями.

Императивность предписаний позволяет гарантировать соблюдение гражданских прав, выделяя наиболее важные, а также обеспечивает следование установленным законодательным предписаниям. Это интересно! Каковы

Категории